In tema di reati tributari, l'insinuazione al passivo del fallimento del contribuente da parte dell'Agenzia delle entrate per i crediti erariali riconducibili alle ipotesi delittuose contestate non integra l'ipotesi prevista dall'art. 12-bis, comma 2, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, secondo cui «la confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario», atteso che «nel caso di mancato versamento la confisca è sempre disposta», onde il sequestro preventivo finalizzato alla confisca del profitto del reato ha ragione di permanere sino all'integrale pagamento dell'imposta evasa. (Rigetta, TRIB. LIBERTA' ROMA, 14/09/2020)

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TERZA PENALE

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. IZZO Fausto - Presidente -

Dott. GALTERIO Donatella - Consigliere -

Dott. CERRONI Claudio - Consigliere -

Dott. SEMERARO Luca - Consigliere -

Dott. ANDRONIO A.M. - rel. Consigliere -

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso proposto da:

Securpol Group S.r.l., in amministrazione straordinaria;

avverso l'ordinanza del 14/09/2020 del Tribunale di Roma;

visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;

udita la relazione svolta dal consigliere Alessandro Maria Andronio;

letta la requisitoria scritta del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale ..., che ha concluso chiedendo che il ricorso sia ......

Svolgimento del processo
1. Con ordinanza del 14 settembre 2020, il Tribunale di Roma ha rigettato l'appello presentato dalla Securpol Group S.r.l. in amministrazione straordinaria, quale terza interessata nell'ambito del procedimento R.g.n. r. 150/2016, nei confronti del provvedimento del Tribunale di Civitavecchia del 3 dicembre 2019 di rigetto della richiesta, presentata dall'amministratore straordinario della società, di revoca del sequestro preventivo disposto con il provvedimento del Gip del Tribunale di Civitavecchia in data 26 ottobre 2017. Tale sequestro preventivo del profitto del reato, pari ad un importo di Euro 16.156.190,84, era finalizzato alla confisca dei saldi attivi giacenti, nonchè di eventuali titoli di credito o fondi di qualunque natura intestati o comunque nella disponibilità della Securpol Group S.r.l. e degli imputati M.A., M.O. - in qualità di amministratori di fatto della Securpol Group S.r.l. - e P.R. - in qualità di amministratore unico e legale rappresentate della società - per i reati di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, artt. 10 bis e 10 ter, e art. 2621 c.c., per avere omesso il versamento, all'atto della presentazione della dichiarazione annuale dei sostituti di imposta per l'anno 2015, delle ritenute d'acconto dovute e certificate pari ad Euro 1.845.443,10; omesso il versamento, nei termini previsti per legge, dell'imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale per l'anno 2014 per un importo complessivo di Euro 6.701.214,00 e per l'anno 2015 per un importo complessivo di Euro 6.424.803,00; esposto nei bilanci 2014 e 2015, al fine di conseguire per sè o per altri un ingiusto profitto e con l'intenzione di ingannare i soci o il pubblico, fatti materiali non corrispondenti al vero, indicando costi per un imponibile pari ad Euro 977.153,07 nell'anno 2014 ed Euro 1.480.724,93 nell'anno 2015, per il pagamento di fatture emesse a fronte di operazioni inesistenti.

Il Tribunale di Roma ha ritenuto infondato l'appello cautelare - basato sul rilievo che il mantenimento del vincolo reale sia del tutto inutile, avendo il credito dello Stato trovato garanzia nella procedura concorsuale, con l'insinuazione dell'Agenzia delle Entrate nel passivo fallimentare della società, e sia inoltre lesivo dei diritti acquisiti dai terzi in buona fede sui beni oggetto di sequestro - sul rilievo che l'ammissione dell'Agenzia delle Entrate al passivo non può essere equiparata al pagamento dell'imposta, il quale solo potrebbe determinare la revoca del sequestro.

2. Avverso tale ordinanza la Securpol Group S.r.l. in amministrazione straordinaria, tramite il difensore, ha proposto ricorso per cassazione.

2.1. Con un primo motivo di doglianza, si lamentano la violazione dell'art. 321 c.p.p., e D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 12 bis, e il vizio di motivazione, in ordine alla censurata coesistenza tra la procedura concorsuale e il sequestro preventivo. La difesa lamenta la sussistenza di una vera e propria duplicazione della tutela offerta ai crediti erariali vantati dall'Agenzia delle Entrate e riconducibili alle ipotesi delittuose contestate, sul rilievo che i medesimi risultano assicurati sia nella sede concorsuale, in cui l'Agenzia delle Entrate è stata ammessa al passivo, sia nella sede penale, attraverso il disposto vincolo reale. A parere della difesa, l'ordinanza impugnata si limita ad affermare apoditticamente la prevalenza del sequestro preventivo sulle ragioni della procedura concorsuale, senza motivare in ordine alla conseguenza derivante da tale prevalenza, consistente nell'effetto distorsivo prodotto alla par condicio creditorum. Tale lesione, prospettata dalla difesa, è determinata sia dal sequestro preventivo, che ha l'effetto di sottrarre alla disponibilità della procedura concorsuale una porzione di massa attiva, destinata esclusivamente al ristoro delle pretese erariali, che dal mantenimento di tale vincolo reale nonostante, con l'avvenuta ammissione dell'Agenzia delle Entrate al passivo della società, quelle stesse pretese erariali trovino piena soddisfazione nella procedura concorsuale.

2.2. Con un secondo motivo di ricorso, si deduce il difetto di motivazione in relazione alla censurata lesione, determinata dalla disposizione e dal mantenimento del vincolo cautelare, dei diritti acquisiti dai terzi in buona fede. A parere della difesa, l'ordinanza impugnata si limita a dichiarare che sono meritevoli di tutela i soli diritti di proprietà, acquisiti dai terzi in buona fede sui beni oggetto di sequestro, e non anche i diritti di credito. La difesa ritiene che tale erronea impostazione si scontra con la lettura sistematica delle norme vigenti in materia di confisca e tutela dei diritti dei terzi in buona fede, richiamando disposizioni, come l'art. 240 c.p., comma 3, e D.Lgs. n. 231 del 2001, art. 19, nonchè la normativa contenuta nel D.Lgs. n. 14 del 2019, le quali complessivamente assicurano piena tutela anche ai terzi titolari di diritti di credito acquisiti in data certa anteriore al sequestro, i cui diritti non possono essere pregiudicati dalla confisca.

Motivi della decisione

1. Il ricorso è infondato.

1.1. Il primo motivo di doglianza - con cui si deducono la violazione dell'art. 321 c.p.p., e D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 12 bis, e il vizio di motivazione basato sul rilievo che la coesistenza tra la procedura concorsuale e il sequestro preventivo determina una duplicazione della tutela offerta ai crediti erariali, con la conseguente lesione alla par condicio creditorum, è infondato. L'affermazione difensiva, secondo cui i crediti erariali, vantati dall'Agenzia delle Entrate e riconducibili alle ipotesi delittuose contestate, trovano già piena soddisfazione nella procedura concorsuale, in cui l'Agenzia delle Entrate è stata ammessa al passivo della società, risulta infondata alla luce del consolidato orientamento di questa Corte.

1.1.1. Anzitutto, nell'ambito dei reati tributari, secondo gli insegnamenti della recente giurisprudenza di legittimità, i rapporti tra lo strumento penale della confisca e la procedura amministrativa di riscossione del credito erariale sono improntati ad una sostanziale e funzionale diversità. In particolare, il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente ha per oggetto il profitto del reato tributario, che è costituito dal risparmio economico derivante dalla sottrazione degli importi evasi alla loro destinazione fiscale, e non può avere ad oggetto le sanzioni dovute a seguito dell'accertamento del debito, che rappresentano, invece, il costo del reato stesso, derivante dalla sua commissione. Al contrario, la procedura di riscossione del credito erariale, vantato dall'Agenzia delle Entrate, avente natura amministrativa, è diretta al recupero delle somme evase, degli interessi e delle sanzioni, dovuti in seguito all'accertamento del debito. tributario (Sez. 3, n. 28047 del 20/01/2017; Sez. 3, n. 19994 del 21/09/2016).

E va ricordato, altresì, il principio secondo cui, in tema di reati tributari, il sequestro preventivo finalizzato alla confisca del profitto del reato, corrispondente all'ammontare dell'imposta evasa, può essere legittimamente mantenuto fino a quando permane l'indebito arricchimento derivante dall'azione illecita, che cessa con l'adempimento dell'obbligazione tributaria, e il mantenimento della misura ablativa è giustificato fino al momento in cui si realizza il recupero delle imposte evase a favore dell'amministrazione finanziaria con corrispondente deminutio del patrimonio personale del contribuente, momento superato il quale non ha più ragione di essere mantenuto in vita il sequestro preventivo (ex plurimis, Sez. 3, n. 43811 del 17/09/2014; Sez. 3, n. 46726 del 12/07/2012, Rv. 253851). Ciò in quanto la confisca, disposta in relazione ai reati tributari, non può riguardare somme superiori all'effettivo profitto conseguito nè può risolversi in un ingiustificato arricchimento per lo Stato, qualora siano recuperate dal fisco parte delle somme dovute - a seguito, per esempio, delle cessioni di ramo d'azienda o dei versamenti effettuati dall'imputato - le quali dovranno necessariamente essere decurtate dal valore del patrimonio sottratto (ex plurimis, Sez. 3, n. 4097 del 19/01/2016, Rv. 265843; Sez. 3, n. 6635 del 08/01/2014, Rv. 258903). In conclusione, secondo il pacifico orientamento di questa Corte, il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente, qualora sia stato perfezionato un accordo tra il contribuente e l'Amministrazione finanziaria per la rateizzazione del debito tributario, non può essere mantenuto sull'intero ammontare del profitto derivante dal mancato pagamento dell'imposta evasa, ma deve essere ridotto in misura corrispondente ai ratei versati per effetto della convenzione, poichè, altrimenti, verrebbe a determinarsi una inammissibile duplicazione sanzionatoria, in contrasto con il principio secondo il quale l'ablazione definitiva di un bene non può mai essere superiore al vantaggio economico conseguito dall'azione delittuosa (Sez. 3, n. 20887 del 15/04/2015, Rv. 263409).

1.1.2. Tanto premesso, deve ritenersi che la proposta censura sulla duplicazione della tutela concessa ai crediti erariali - sia in sede concorsuale, ove trovano soddisfazione con l'ammissione al passivo dell'Agenzia delle Entrate, che in sede penale, con il mantenimento del vincolo reale - risulti infondata alla luce del consolidato orientamento di legittimità.

Secondo gli insegnamenti di questa Corte, il sequestro penale può convivere con la procedura concorsuale, attesa la radicale insensibilità dello strumento ablatorio alla stessa procedura concorsuale, essendo affidato al potere discrezionale del giudice la conciliazione dei contrapposti interessi, ovvero di quelli propri della tutela penale (impedire che i proventi di illecito possano giovare all'indagato) e di quelli tipici della procedura concorsuale (tutela dei legittimi interessi dei creditori nella procedura fallimentare) (Sez. U., n. 11170 del 26/09/2014; Sez. U., n. 29951 del 24/05/2004). Consolidato nella giurisprudenza di legittimità è dunque l'orientamento secondo cui il sequestro preventivo funzionale alla confisca, diretta o per equivalente, del profitto dei reati tributari, prevista dal D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 12 bis, prevale sui diritti di credito vantati sul medesimo bene per effetto dell'apertura della procedura concorsuale, attesa l'obbligatorietà della misura ablatoria alla cui salvaguardia è finalizzato il sequestro. Il rapporto tra il vincolo imposto dall'apertura della procedura concorsuale e quello discendente dal sequestro, avente ad oggetto un bene di cui sia obbligatoria la confisca, deve essere risolto a favore della seconda misura, prevalendo sull'interesse dei creditori l'esigenza di inibire l'utilizzazione di un bene intrinsecamente e oggettivamente "pericoloso", in vista della sua definitiva acquisizione da parte dello Stato (Sez. 3, n. 28077 del 09/02/2017, Rv. 270333; Sez. 3, n. 23907 del 01/03/2016, Rv. 266940).

1.1.3. Al contrario di quanto lamentato dalla difesa, l'ordinanza impugnata, con sufficiente e coerente motivazione, dà corretta applicazione dei suesposti principi di diritto. Il Tribunale, evidenziati i differenti presupposti giuridici e le diverse finalità del sequestro funzionale alla confisca del profitto dei reati tributari contestati e del provvedimento che ha dichiarato l'esecutività dello stato passivo, a cui è ammessa l'Agenzia delle Entrate, ha correttamente dichiarato che lo Stato in nessun caso può rinunciare al vincolo reale apposto sul profitto del reato, sino a quando permanga il diritto di credito al pagamento delle imposte evase. Non può dunque affermarsi - come sostenuto dalla difesa - che l'insinuazione dell'Agenzia delle Entrate nel passivo fallimentare integri l'ipotesi contemplata dal D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 12 bis, atteso che il disposto, secondo cui "la confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario", va letto in combinato con quello secondo cui "nel caso di mancato pagamento la confisca è sempre disposta", sicchè deve arguirsi che solo il pagamento effettivo dell'imposta evasa possa evitare la confisca. E da ciò consegue che, sino a quando non vi sia l'integrale pagamento del credito tributario dello Stato, il vincolo ablativo sui beni del contribuente debitore ha ragione di permanere.

Dunque, alla luce delle argomentazioni dell'ordinanza impugnata, che costituiscono coerente applicazione dei consolidati principi di diritto, si conferma che lo Stato non può rinunciare al vincolo reale nemmeno in considerazione dell'apertura di una procedura concorsuale, in quanto l'insinuazione dell'Agenzia delle Entrate nella stessa procedura e l'ammissione del credito erariale al passivo fallimentare costituiscono meri atti prodromici al soddisfacimento del credito; per cui, sino a quando ciò non avviene, è pienamente legittimo il mantenimento del sequestro preventivo. Al contrario di quanto ritenuto dalla difesa, il credito erariale, nel corso della procedura concorsuale in atto, con l'ammissione al passivo fallimentare, non ha ancora trovato alcuna soddisfazione; nè è stata causata alcuna lesione alla par condicio creditorum, essendo il momento attuale prematuro rispetto alla realizzazione del bilanciamento degli interessi sottesi, da un lato, alla misura reale strumentale all'ablazione definitiva e, dall'altro, alla procedura concorsuale in corso. Invero, lo stesso ricorrente dichiara che sono stati ammessi al passivo fallimentare alcuni creditori - quali i dipendenti della società - con grado di privilegio maggiore rispetto a quello dell'Agenzia delle Entrate. E da tale affermazione si rinviene la conferma implicita del fatto che, allo stato degli atti, non può essere prognosticato il quantum specifico della futura ed eventuale soddisfazione che riceverà il credito erariale alla conclusione della procedura concorsuale, il quale successivamente, in sede di confisca, verrà scomputato dal totale del profitto dei reati tributari, oggetto di vincolo cautelare.

1.2. Il secondo motivo di ricorso - con cui si lamenta il difetto di motivazione in ordine alla lesione, determinata dal vincolo reale, dei diritti acquisiti in buona fede dai terzi - è inammissibile, per genericità. Infatti, la doglianza secondo cui è la stessa esistenza del vincolo ablativo a pregiudicare la realizzazione dei diritti di credito vantati dai terzi in buona fede rappresenta un'asserzione meramente ipotetica, perchè la difesa non chiarisce, nel caso di specie, quali creditori siano titolari di diritti acquisiti in buona fede nè individua quali specifici beni, oggetto di sequestro preventivo, appartengano a terzi in buona fede. Tale rilievo pregiudiziale, di mancanza di specificità della doglianza, rende superfluo l'esame della questione giuridica, posta della difesa, se la tutela dei diritti dei terzi in buona fede sia limitata esclusivamente ai diritti di proprietà acquisiti sui beni oggetto di sequestro, o si estende anche ai diritti di credito acquisiti in buona fede in data anteriore al vincolo reale.

2. Alla luce di tali considerazioni, il ricorso deve essere rigettato, con condanna della ricorrente al pagamento delle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali.

Si dà atto che, ai sensi dell'art. 546 c.p.p., comma 2, conformemente alle indicazioni contenute nel decreto del Primo Presidente, n. 163/2020 del 23 novembre 2020 - recante "Integrazione linee guida sulla organizzazione della Corte di cassazione nella emergenza COVID-19 a seguito del D.L. n. 137 del 2020" - la presente ordinanza viene sottoscritta dal solo presidente del collegio per impedimento dell'estensore.

Conclusione
Così deciso in Roma, il 18 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 14 luglio 2021